上市公司若干會計問題2（討論稿）
|上市公司若干會計問題（討論稿） | | |浙江天健會計師事務(wù)所 | | | |[| |〈第一部分〉〈第二部分〉〈第三部分〉〈第四部分〉〈第五部分> 返回 |p| | |i| |第二部　分關(guān)于追溯調(diào)整法 |c| | |]| |　　所謂追溯調(diào)整法，是指對某項交易或事項變更會計政策時，如同該交易或| | |事項初次發(fā)生時就開始采用的會計政策，并以此對相關(guān)項目進行調(diào)整的方法。| | |按照《企業(yè)會計準則---會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》的規(guī)定，會 | | |計政策的變更采用追溯調(diào)整法，會計估計的變更采用未來適用法。但按財政部| | |35號文件要求提取的四項減值準備一律視作會計政策變更，并予追溯調(diào)整。 | | | | | |一、關(guān)于追溯調(diào)整法調(diào)整基礎(chǔ)問題 | | |　　49號文之四明確指出，因以前年度的存貨和投資，有的已經(jīng)消耗、出售或| | |收回，有的仍然保留在相關(guān)的存貨和投資賬戶內(nèi)，為了便于計算和調(diào)整，在按| | |35號文進行追溯調(diào)整時，一律按1999年12月31日賬面實存的存貨和投資作為追| | |溯調(diào)整的基礎(chǔ)，己經(jīng)消耗、出售或收回的存貨或投資不再追溯調(diào)整。 | | |　　但并未明確對應(yīng)收款項（包括應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款）應(yīng)以哪一年的數(shù)據(jù)| | |作為追溯調(diào)整的基礎(chǔ)。我們認為，在這個問題上，應(yīng)收款項與存貨、投資相比| | |有所不同。一般情況下，無論公司對壞賬準備的計提繼續(xù)沿用余額百分比法但| | |改變計提比例，還是改用賬齡法，均應(yīng)分別按歷年末的應(yīng)收款項余額，結(jié)合新| | |的會計政策所規(guī)定的計提比例進行追溯調(diào)整。 | | | | | |二、關(guān)于追溯調(diào)整法所要調(diào)整的最早期間的含義問題 | | |　　 49號文之六指出："如果公司的子公司按照其母公司的要求執(zhí)行《股份有 | | |限公司會計制度》的，其子公司也應(yīng)按照補充規(guī)定的要求計提相關(guān)資產(chǎn)的損失 | | |準備，并采用追溯調(diào)整法。母公司在編制合并會計報表時，應(yīng)追溯到對外提供| | |比較會計報表的最早期間……"。此"最早期間"應(yīng)如何理解？ | | |　　我們認為，此應(yīng)就資產(chǎn)負債表和利潤及利潤分配表分別考慮。就編制1999| | |年度會計報表而言，對資產(chǎn)負債表，"最早期間"是指1999年年初，即應(yīng)追溯調(diào)| | |整至1998年年末數(shù)；對利潤及利潤分配表，一般項目的"最早期間"是指1998年| | |度，即應(yīng)追溯調(diào)整一般項目的1998年初數(shù)；年初末分配利潤項目是指1998年年| | |初，即應(yīng)追溯調(diào)整至1997年年末數(shù)。 | | | | | |三、關(guān)于會計政策變更的累積影響數(shù)所涉會計科目問題 | | |　　當某項交易或事項變更會計政策時，按照《企業(yè)會計準則---會計政策、會| | |計估計變更和會計差錯更正》的要求，應(yīng)當采用追溯調(diào)整；在追溯調(diào)整法下， | | |會計報表中的相對應(yīng)的會計科目應(yīng)進行調(diào)整，并應(yīng)計算會計政策變更的累積影| | |響數(shù)，調(diào)整期初末分配利潤。所以，會計政策變更的累積影響數(shù)，除涉及直接| | |對應(yīng)的資產(chǎn)類備抵會計科目（如壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨變現(xiàn)損失| | |準備、長期投資減值準備）外，對應(yīng)科目一般涉及期初未分配利潤和盈余公積| | |。但在會計實務(wù)中尚有以下三種情況會涉及其他會計科目： | | |（一）股份制改組上市當年會計報表。有的企業(yè)追溯調(diào)整期恰好是改組上市年| | |份。股份制改組上市當年的會計報表，其所有者權(quán)益以凈資產(chǎn)總額來反映，此| | |時的累積影響數(shù)，一種觀點認為，應(yīng)調(diào)整資本公積；另有觀點認為，應(yīng)反映期| | |初未分配利潤紅字。如果調(diào)減資本公積，則直接預示著主發(fā)起人股本不到位。| | |我們認為，此調(diào)整非折股所致，所以，宜作期初未分配利潤紅字反映較妥。 | | |（二）合并會計報表。在合并會計報表中，因存在少數(shù)股東，按照同股同利的| | |原則，追溯調(diào)整法必定會涉及到少數(shù)股東權(quán)益報表項目。 | | |對這個問題，實務(wù)界認識尚不盡一致。有的同志則認為，對追溯調(diào)整累計影響| | |數(shù)，不應(yīng)由少數(shù)股東承擔，而全部應(yīng)由多數(shù)股東承擔，這樣，就不涉及少數(shù)股| | |權(quán)權(quán)益報表項目。 | | |（三）追溯調(diào)整期內(nèi)存在上年處于開辦期的子公司的合并會計報表。在納入合| | |并會計報表范圍的子公司中，有上年正處開辦期，本年才正式營業(yè)，有的甚至| | |執(zhí)行非股份有限公司會計制度情形的，在采用追溯調(diào)整法時，因該子公司上年| | |尚處開辦期，無凈利潤可言，所以，我們認為此累積影響數(shù)應(yīng)列入該子公司開| | |辦費，以與上年的財務(wù)狀況保持一致。 | | | | | |四、關(guān)于非股份公司性質(zhì)的企業(yè)集團在合并會計報表中，對已實行追溯調(diào)整的| | |下屬股份有限公司會計報表的處理問題 | | |　　 49號文對幾種采用追溯調(diào)整法時涉及的問題明確了會計處理，但對下設(shè) | | |股份有限公司的實行非股份有限公司會計制度的企業(yè)集團，如何采用權(quán)益法以| | |及合并會計報表尚未提及。關(guān)于權(quán)益法，我們認為，在此情況下，仍以子公司| | |實際執(zhí)行股份有限公司會計制度確認的凈利潤為核算基礎(chǔ)。關(guān)于合并報表，問| | |題有二：一是在集團公司編制合并會計報表時，對該股份有限公司要否按其母| | |公司（集團）的會計政策重新厘定；二是假如要與母公司會計政策保持一致，| | |如何調(diào)整會計報表？ | | |　　根據(jù)財政部印發(fā)的《合并會計報表暫行規(guī)定》："母公司應(yīng)當統(tǒng)一母公司和 | | |子公司所采用的會計政策，使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。當于| | |公司所采用的會計政策與母公司不一致時，母公司應(yīng)當按照母公司本身規(guī)定的| | |會計政策對子公司會計報表進行必要的調(diào)整。"只有當子公司與母公司所規(guī)定 | | |的會計政策差異不大，對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響不大時，母公司可直接利| | |用該會計報表編制合并會計報表。這說明了我國對合并會計報表的要求：講究| | |可比性原則與重要性原則。股份有限公司采用追溯調(diào)整潔，一般來說，對財務(wù)| | |狀況和經(jīng)營成果均會產(chǎn)生較大的影響，有時可能會使會計報表有截然相反的結(jié)| | |果。所以，在此種情況下，股份有限公司會計報表在被并入實行非股份有限公| | |司會計制度的企業(yè)集團時，應(yīng)按集團公司會計政策重新厘定調(diào)整。 | | |　　接下來的問題是，該股份有限公司的會計政策如何調(diào)整？我們的意見是，| | |在合并工作底稿中，應(yīng)將下屬的股份有限公司的原追溯調(diào)整會計處理予以沖回| | |，再予以合并，即進行"反追溯"。關(guān)于反追溯問題，在上市公司申請配股申報| | |材料也曾用到，即假定股份公司不執(zhí)行35號文件，其財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的重| | |新反映。 | | |　　當然，還有一種做法，就是集團公司改按《股份有限公司會計制度》進行核| | |算，這樣就不存在"反追溯"的問題了。因為根據(jù)現(xiàn)行會計制度規(guī)定，非股份有| | |限公司的企業(yè)集團，也可以執(zhí)行《股份有限公司會計制度》。 | | | | | |[|[pic] | |p| | |i| | |c| | |]| |
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